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2018-01-11 00:00:00 來(lái)源： 點(diǎn)擊：4997 喜歡：0
近年來(lái)，資本市場(chǎng)的財務(wù)報表舞弊案件涉及管理層未識別出或未向注冊會(huì )計師披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的情況呈增長(cháng)趨勢。
由于未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易大都經(jīng)過(guò)精心策劃或蓄意隱瞞，注冊會(huì )計師往往難以識別和認定。
通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的舞弊已成為注冊會(huì )計師執業(yè)面臨的主要審計風(fēng)險之一，也是證監會(huì )監管工作中應重點(diǎn)關(guān)注的風(fēng)險領(lǐng)域。
1、通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方舞弊的常見(jiàn)形式和主要特征
（一）通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方舞弊的常見(jiàn)形式
上市公司及擬上市公司通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的舞弊主要有以下幾種常見(jiàn)形式：
1、以顯失公允的價(jià)格與未披露關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行交易。例如，以明顯異常于其他客戶(hù)的價(jià)格向未披露關(guān)聯(lián)方銷(xiāo)售商品或以明顯異常于其他供應商的價(jià)格從未披露關(guān)聯(lián)方采購商品；以明顯異常于市場(chǎng)的價(jià)格向未披露關(guān)聯(lián)方出售資產(chǎn)、股權等。
2. 利用與未披露關(guān)聯(lián)方之間的資金循環(huán)虛構交易。例如，公司通過(guò)分別控制客戶(hù)和供應商，一方面偽造銷(xiāo)售采購合同、收發(fā)貨記錄虛構交易，另一方面由所控制的客戶(hù)向公司付款，公司向所控制的供應商付款，所控制的客戶(hù)和供應商再通過(guò)交易形成資金往來(lái)，從而完成虛構交易。
3. 利用未披露關(guān)聯(lián)方分擔公司成本費用。例如，由未披露關(guān)聯(lián)方向公司無(wú)償提供資金使用或由其招聘員工無(wú)償為公司提供勞務(wù)；通過(guò)第三方直接開(kāi)票給未披露關(guān)聯(lián)方來(lái)承擔公司成本費用等。
4. 接受未披露關(guān)聯(lián)方的捐贈。例如，未披露關(guān)聯(lián)方向公司直接捐贈資金或實(shí)物資產(chǎn)；未披露關(guān)聯(lián)方豁免公司欠款，公司將應付該關(guān)聯(lián)方的款項作為無(wú)法支付款項計入當期損益等。
5. 利用未披露關(guān)聯(lián)方占用公司的資金。例如，以預付賬款形式向未披露關(guān)聯(lián)方支付采購款而長(cháng)期不進(jìn)行結算。
（二）未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的主要特征
未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系通常具有以下一項或幾項特征：
1. 交易對方曾經(jīng)與公司或其主要控制人、關(guān)鍵管理人員等存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。
2. 交易對方注冊地址或辦公地址與公司或其集團成員在同一地點(diǎn)或接近。
3. 交易對方網(wǎng)站地址或其IP地址、郵箱域名等與公司或其集團成員相同或接近。
4. 交易對方名稱(chēng)與公司或其集團成員名稱(chēng)相似。
5. 交易對方主要控制人、關(guān)鍵管理人員或購銷(xiāo)等關(guān)鍵環(huán)節的員工姓名結構與公司管理層相近。
6. 交易對方和公司之間的交易與其經(jīng)營(yíng)范圍不相關(guān)。
7. 互聯(lián)網(wǎng)難以檢索到交易對方的相關(guān)資料。
8. 交易對方長(cháng)期拖欠公司款項，但公司仍繼續與其交易。
9. 交易對方是當年新增的重要客戶(hù)或重要供應商。
（三）未披露關(guān)聯(lián)方交易的主要特征
識別未披露關(guān)聯(lián)方交易是注冊會(huì )計師識別未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的一個(gè)重要途徑，未披露關(guān)聯(lián)方交易通常具有以下一項或多項特征：
1. 交易金額通常較大，為公司帶來(lái)大額利潤。
2. 交易時(shí)間往往接近資產(chǎn)負債表日，發(fā)生頻次較少。
3. 交易價(jià)格、交付方式及付款條件等商業(yè)條款往往與其他正?？蛻?hù)明顯不同。
4. 交易一般不通過(guò)銀行轉賬結算，而是采用現金交易或多方債權債務(wù)抵銷(xiāo)方式結算。
5. 付款人與銷(xiāo)售合同、發(fā)票所顯示的客戶(hù)名稱(chēng)不一致。
6. 與自然人發(fā)生的大額交易。
7. 與同一客戶(hù)或其關(guān)聯(lián)公司同時(shí)發(fā)生銷(xiāo)售和采購業(yè)務(wù)。
8. 交易對象與交易對方的經(jīng)營(yíng)范圍明顯不符。
9. 交易規模與交易對方業(yè)務(wù)規模明顯不符。
10. 合同條款明顯不符合商業(yè)慣例或形式要件不齊備。
11. 實(shí)際履行情況與合同約定明顯不符，如未按約定日期發(fā)貨或未按結算期付款。
12. 交易形成的款項長(cháng)期以債權債務(wù)形式存在，購銷(xiāo)貨款久拖不結。
13. 其他商業(yè)理由明顯不充分的交易。
2、審計的常見(jiàn)問(wèn)題
會(huì )計監管中，注冊會(huì )計師在審計中存在的以下問(wèn)題，可能導致其無(wú)法有效防范通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施舞弊的審計風(fēng)險。
（一）風(fēng)險評估程序執行不到位。一是不進(jìn)行舞弊風(fēng)險評估，例如不分析實(shí)施舞弊的動(dòng)機或壓力等風(fēng)險因素；二是不更新對公司及其環(huán)境的了解和評估，尤其不關(guān)注與關(guān)聯(lián)方及其交易的內部控制的設計及運行情況；三是不重視對公司內部控制有效性的評估。
（二）分析程序流于形式。一是不重視分析財務(wù)數據與非財務(wù)數據之間的關(guān)系；二是對于識別出的異?；蚱x預期的關(guān)系不進(jìn)行調查或簡(jiǎn)單認可管理層的解釋?zhuān)蝗菚?huì )計師較少設定獨立的預期。
（三）關(guān)聯(lián)方識別程序缺失。一是未向管理層或內部其他人員詢(xún)問(wèn)有關(guān)關(guān)聯(lián)方的信息；二是未通過(guò)檢查重要會(huì )議紀要等方式識別未披露關(guān)聯(lián)方；三是對異常交易關(guān)注不足，未采取有效措施核實(shí)異常交易的對手方是否是未披露關(guān)聯(lián)方。
（四）其他重要審計程序不到位。一是函證程序不到位，未能通過(guò)函證程序發(fā)現資金、交易往來(lái)等通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施舞弊的線(xiàn)索；二是對存貨監盤(pán)程序不到位，未能有效利用收入、成本和期末庫存之間的關(guān)系識別通過(guò)未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的虛假購銷(xiāo)業(yè)務(wù)；三是不注重利用專(zhuān)家的工作，特別是對某些交易存在重大疑慮時(shí)未考慮利用專(zhuān)家的工作以識別未披露的關(guān)聯(lián)方。
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